Samenwerkingsverbanden en BTW

Er is nog steeds veel verwarring over in hoeverre er BTW in rekening moet worden gebracht als een onderwijs-
instelling mensen uitleent aan samenwerkingsverbanden. Samenwerkingsverbanden zijn in bijlage B van het Uitvoeringsbesluit Omzetbelasting (leden 17 en 18) aangemerkt als ‘sociaal-culturele instellingen’. Een en ander brengt met zich mee dat voor samenwerkingsverbanden een vrijstelling voor de BTW aan de orde is op grond van artikel 11 lid onderdeel f van de Wet OB ’68 (vrijstelling voor leveringen en diensten van sociale of culturele aard, mits de ondernemer geen winst beoogt en niet een verstoring van concurrentieverhoudingen optreedt ten opzichte van ondernemers die winst beogen), voor zover er sprake is van werkzaamheden voor het samenwerkingsverband die voortvloeien uit het ondersteuningsplan.

Een samenwerkingsverband is dus geen onderwijsonderstelling en verricht (daarom) zelf geen prestaties die binnen het bereik vallen van de vrijstelling die van toepassing is op onderwijsactiviteiten (geregeld in artikel 11 lid 1 sub o van de Wet OB ’68). In zijn besluit van 5 juli 2022 (Stcrt. nr. 2022-181729, Omzetbelasting. Ter beschikking stellen van personeel) stelt de staatssecretaris in onderdeel 5.3. dat wanneer er naar zijn mening sprake is van een situatie waarbij de niet structurele terbeschikkingstelling van onderwijzend personeel is aan te merken als een ‘nauw met het onderwijs samenhangende prestatie’, de terbeschikkingstelling binnen de reikwijdte valt van de onderwijsvrijstelling voor de BTW. In het besluit wordt het volgende overwogen:

Het ter beschikking stellen door onderwijsinstellingen van onderwijzend personeel is onder voorwaarden aan te merken als een nauw met het verzorgen van onderwijs samenhangende prestatie. Er is sprake van een nauw met het verzorgen van onderwijs samenhangende prestatie als:

a. de uitlenende onderwijsinstelling voor zijn hoofdprestatie de vrijstelling toepast van artikel 11, eerste lid, onderdeel o, van de wet;
b. de inlener het personeelslid inzet voor prestaties als bedoeld in artikel 11, eerste lid, onderdeel o, van de wet;
c. de terbeschikkingstelling van het personeelslid onontbeerlijk is voor het verrichten van de vrijgestelde prestaties. De inlener hoeft daarbij niet steeds zelf een onderwijsinstelling te zijn; en
d. de terbeschikkingstelling er niet in hoofdzaak toe strekt extra opbrengsten te verkrijgen met prestaties die worden verricht in rechtstreekse mededinging met commerciële ondernemers die aan de heffing van BTW zijn onderworpen.

Samenwerkingsverband is geen onderwijsinstelling
Het probleem is dat een samenwerkingsverband nu eenmaal niet (wettelijk) is aangemerkt als een onderwijsinstelling en dat het in de praktijk dus niet mogelijk is of lijkt om aan voorwaarde b te kunnen voldoen. Een samenwerkingsverband verstrekt zelf immers geen onderwijs, maar is aangemerkt als een instelling die ‘sociaal-cultureel werk’ verricht. Om diezelfde reden is het ons inziens in de praktijk moeilijk om, op basis van een zogenaamde ‘overeenkomst van opdracht’, vrijgestelde onderwijsprestaties te verrichten aan een samenwerkingsverband. Wij verwijzen daarbij naar onderdeel 2 van hetzelfde besluit. Daarin wordt overwogen:

Er is geen sprake van het ter beschikking stellen van personeel – maar van een andere prestatie – als aan alle onderstaande voorwaarden is voldaan:
− tussen partijen is een overeenkomst tot opdracht voor het verrichten van bepaalde werkzaamheden gesloten, waarbij de presterende ondernemer zich tegenover zijn afnemer verbindt bepaalde werkzaamheden uit te voeren waarbij die ondernemer verantwoordelijk is voor het resultaat, de inhoud en de kwaliteit van die werkzaamheden;
− de te verrichten werkzaamheden zijn in die overeenkomst zodanig beschreven dat de aard van die werkzaamheden duidelijk blijkt. Het is niet nodig dat de werkzaamheden gedetailleerd zijn beschreven;
− uit de overeenkomst blijkt dat tussen de opdrachtgever en de opdrachtnemer geen arbeidsovereenkomst of uitzendovereenkomst bestaat of enige andere juridische band waaruit een verhouding van ondergeschiktheid ontstaat; én
− er wordt ook feitelijk zo gehandeld.

Is de prestatie vrijgesteld?
Los van de vraag of de inhoud van een gesloten overeenkomst tussen leden van een samenwerkingsverband en het samenwerkingsverband überhaupt aan het bovenstaande voldoet (er mag absoluut geen sprake zijn van een gezagsverhouding of enige andere juridische band tussen de vanuit de onderwijsinstelling ter beschikking gestelde mensen en het samenwerkingsverband) is het vervolgens zeer de vraag of de prestatie ‘an sich’ dan nog vrijgesteld is of kan zijn voor de omzetbelasting. Zoals aangegeven verricht het samenwerkingsverband zelf geen onderwijsprestaties. Een overeenkomst van opdracht tot het verstrekken van onderwijs (aan het samen-
werkingsverband) lijkt in die zin dus niet mogelijk. Ook het verstrekken van ‘sociaal-cultureel werk’ vanuit een overeenkomst van opdracht lijkt niet mogelijk nu onderwijsinstellingen niet in bijlage B van het Uitvoeringsbesluit Omzetbelasting zijn opgenomen als ‘sociaal culturele instellingen’.

Conclusie
Op grond van het bovenstaande achten wij het dus in beginsel niet mogelijk om de terbeschikkingstelling van personeel vanuit leden van een samenwerkingsverband aan het samenwerkingsverband aan te merken als een ‘onderwijsprestatie’ of een ‘nauw met het onderwijs samenhangende prestatie’. Voor de volledigheid merken wij daarbij nog het volgende op: in een vorige versie van het hierboven aangehaalde besluit van 5 juli 2022 is destijds, in onderdeel 3.2, ten aanzien van de goedkeuring voor structurele detachering in de sociaal-culturele sector, in december 2018 de voorwaarde toegevoegd dat de uitleen plaats moet vinden door een
11.1.f-instelling (sociaal-culturele instelling). Scholen kwalificeren echter niet als 11.1.f-instelling, waardoor een beroep op dit besluit op grond van díe bepaling dus inmiddels ook niet meer van toepassing is.

Zijn er in de praktijk toch nog mogelijkheden voor een BTW-vrijstelling?
In de vakliteratuur wordt er wel over gesproken dat de terbeschikkingstelling van personeel aan samenwerkingsverbanden passend onderwijs niet per definitie zou moeten worden getypeerd als (BTW belaste) detachering. Vanuit die optiek wordt er voor gepleit dat er bijvoorbeeld, op grond van een hierboven beschreven ‘overeenkomst van opdracht’, toch sprake zou kunnen zijn van vrijgestelde dienstverlening. Wij hebben hierboven aangegeven welke obstakels wij daarbij zien. Verder is het naar ons idee niet per se uitgesloten dat detacheringen van onderwijspersoneel door onderwijsinstellingen aan samenwerkingsverbanden op basis van de huidige wet- en regelgeving zouden kunnen worden aangemerkt als ‘nauw met het onderwijssamen-
hangende diensten’ op basis waarvan de BTW-onderwijsvrijstelling van toepassing is. Hierover is echter tot nu toe niets concreets te vinden in bijvoorbeeld de jurisprudentie of een beleidsbesluit. In zijn voorjaarsnota 2022 lijkt het ministerie van Financiën te stellen dat de detachering van onderwijspersoneel aan samenwerkingsver-
banden per definitie belast is met BTW. In deze nota wordt namelijk het volgende overwogen: “De post Diversen bevat een statistische correctie Samenwerkingsverbanden. Deze waren eerst vrijgesteld van BTW bij de detachering van personeel naar of vanuit samenwerkingsverbanden, maar als gevolg van een aanscherping in EU-regelgeving is deze vrijstelling niet meer mogelijk “. In dezelfde nota is overigens ook te lezen dat via extra bekostiging het BTW-nadeel voor samenwerkings-verbanden Passend Onderwijs zal worden gecompenseerd. Onder meer op basis van deze opmerking adviseren wij met klem om, indien een aangesloten school van een samenwerkingsverband in de praktijk toch een beroep wil doen op een vrijstelling voor de omzetbelasting omdat er naar hun mening sprake is van nauw met het onderwijs samenhangende prestaties, een en ander af te stemmen met de Belastingdienst. Uiteraard kunnen wij daarbij van dienst zijn. Onze collega fiscalist Sander Gardebroek heeft daar zeer veel ervaring (en succes) mee.

Gevolgen voor de jaarrekening
In beginsel is de compensatie vanuit OCW lump sum bekostiging, wat inhoudt dat de compensatie direct als bate moet worden verantwoord. Vervolgens kan er een bestemmingsreserve worden gevormd voor dit bedrag. Er ligt wel een verplichting voor het samenwerkingsverband om na te gaan welke dienstverlening exclusief BTW in rekening is gebracht en in welke mate dit gecompenseerd dient te worden. Zolang dit echter niet per individueel geval is uitgezocht en mogelijk afgestemd met de belastingdienst, kan hier nog geen last voor worden genomen.